LIETUVOS RESPUBLIKOS FINANSŲ MINISTRAS

ĮSAKYMAS

DĖL FINANSŲ MINISTRO 2012 m. gruodžio 20 d. ĮSAKYMO Nr. 1K-435 „DĖL VIEŠOJO SEKTORIAUS APSKAITOS IR FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS 27-OJO STANDARTO PATVIRTINIMO“ PAKEITIMO

2015 m. kovo 5 d. Nr. 1K-087

Vilnius

P a k e i č i u 27-ojo viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standarto „Koncesijos ir valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartys“, patvirtinto Lietuvos Respublikos finansų ministro 2012 m. gruodžio 20 d. įsakymu  Nr. 1K-435 „Dėl viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės 27-ojo standarto patvirtinimo“, priedą ir jį išdėstau nauja redakcija (pridedama).

Finansų ministras                                                                                                        Rimantas Šadžius

27-ojo VSAFAS „Koncesijos ir

valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartys“

priedas

ŪKINIŲ OPERACIJŲ IR ŪKINIŲ ĮVYKIŲ, ATSIRANDANČIŲ IŠ KONCESIJOS IR VALDŽIOS IR PRIVATAUS SUBJEKTŲ PARTNERYSTĖS SUTARČIŲ, REGISTRAVIMO APSKAITOJE PAVYZDŽIAI

1.     SANDORIAI PAGAL Valdžios ir privataus SUBJEKTŲ partnerystĖS SUTARTIS

1 pavyzdys

2X00 m. sudaryta valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartis 10 (dešimties) metų laikotarpiui. Pagal sutarties sąlygas privatus subjektas įsipareigoja per 1 (vienus) metus sukurti naują infrastruktūros objektą, t. y. pastatyti bendrojo lavinimo mokyklą. Pastatytą ir pripažintą tinkamu naudoti nekilnojamąjį turtą (mokyklą) privatus subjektas užregistruoja Nekilnojamojo turto registre nuosavybės teise. Partnerystės sutarties vykdymo laikotarpiu privačiam subjektui įstatymų numatytais būdais bus suteikta žemės sklypo nuomos teisė arba žemės sklypas sutarčiai vykdyti bus suteiktas kitais įstatymuose nustatytais pagrindais. Sutartyje nustatyta, kad privatus subjektas sukurtą nekilnojamąjį turtą (mokyklą) 9 (devynerius) metus naudos nekilnojamojo turto (mokyklos) priežiūros paslaugoms teikti, t. y. privatus subjektas, naudodamas turtą, vykdys ekonominę veiklą. Sutarties įgyvendinimo pabaigoje privatus subjektas perleis sukurtą nekilnojamąjį turtą (mokyklą) valdžios subjektui be jokio papildomo atlyginimo. Sutarties galiojimo laikotarpiu privatus subjektas investuos į sukurtą turtą, tuo užtikrindamas, kad turtas visą laikotarpį atitiks techninėje specifikacijoje nurodytas turto savybes. Taip pat sutarties galiojimo laikotarpiu valdžios subjektas pagal partnerystės sutartį įsipareigoja mokėti privačiam subjektui metinį partnerystės atlyginimą už privataus subjekto lėšomis sukurtą turtą ir teikiamas ūkio priežiūros bei administravimo paslaugas. Valdžios subjektas pradės mokėti privačiam subjektui metinį partnerystės atlyginimą tuomet, kai privatus subjektas pabaigs mokyklos statybos darbus ir bus pasirašytas statybos užbaigimo aktas ir turto priėmimo–perdavimo dokumentas. Sutarties šalys susitarė, kad bazinį metinį partnerystės atlyginimą sudarys
7 000 000 Eur (su PVM), kuris išskaidytas į šias sudedamąsias dalis ir indeksuojamas pagal formulę:

• statyba ir įrengimas (atlyginimas neindeksuojamas – visą sutarties galiojimo laikotarpį ši pastovioji metinio atlyginimo dalis nekis. Statybos ir įrengimo išlaidos užfiksuotos pagal privataus partnerio pasiūlyme (finansinio modelio dalyje) pateiktą statybos ir įrengimo kainą. Faktinė patirtų turto statybos ir įrengimo išlaidų suma neturi įtakos valdžios subjekto mokėjimams, kadangi statybų riziką prisiėmė privatus partneris, sudarydamas statybų rizikos draudimo sutartį, ir (arba) savo pelno sąskaita padengs statybos ir įrengimo sąnaudas, viršijusias pasiūlytą kainą, arba uždirbs didesnį pelną, jei faktinės statybų sąnaudos bus mažesnės, nei planuota) – 4 000 000 Eur;

• ūkio priežiūra ir administravimas (bazinis išlaidų dydis užfiksuotas pagal privataus partnerio pasiūlyme (finansinio modelio dalyje) pateiktą ūkio priežiūros ir administravimo paslaugų kainą. Atlyginimas kasmet perskaičiuojamas indeksuojant pagal formulę U1 = U(0,7 x DU + 0,3 x VKI), kurios kintamieji reiškia makroekonominės rizikos prisiėmimą valdžios sektoriuje) – 665 000 Eur;

• kapitalo (projekto finansavimo) sąnaudos (atlyginimas neindeksuojamas – visą sutarties galiojimo laikotarpį ši atlyginimo dalis skirta privataus partnerio faktiškai patirtoms finansavimo sąnaudoms kompensuoti pagal kredito grąžinimo grafiką) – 2 000 000 Eur;

• energiniai ištekliai (atlyginimas indeksuojamas pagal formulę E1 = EE x TE + ED x TD + EV x TV) – 150 000 Eur;

• nekilnojamojo turto mokestis (mokestis indeksuojamas pagal formulę NTM1 = NT x TNT) – 100 000 Eur;

• žemės nuomos mokestis (mokestis indeksuojamas pagal formulę ŽM1 = ŽM x TŽM) – 4 000 Eur;

• rizikos eliminavimo mokestis (mokestis neindeksuojamas – visą sutarties galiojimo laikotarpį ši mokesčio dalis skirta privataus partnerio faktiškai patirtoms draudimo už visus statybos darbus, įrangą ir medžiagas bei už žalą, padarytą tretiesiems asmenims ir jų turtui, sąnaudoms kompensuoti. Šios išlaidos nedidins privataus partnerio ekonominės naudos) – 60 000 Eur;

• kitos išlaidos (atlyginimas indeksuojamas pagal formulę K1 = K x VKI) – 21 000 Eur.

Atsižvelgdamas į sutarties sąlygas ir analogiškų paslaugų kainas rinkoje, privatus subjektas nustatė, kad mokyklos statybos darbai kainuos 27 000 000 Eur. Tačiau pabaigus statybos darbus paaiškėjo, kad privatus subjektas, kurdamas nekilnojamąjį turtą (mokyklą), nesuvaldė statybos rizikos, kuri buvo įkainota apskaičiuojant metinį partnerystės atlyginimą, ir mokyklos statybos darbų kaina padidėjo 5 000 000 Eur, nei buvo planuota, tačiau valdžios subjekto mokamas partnerystės atlyginimas dėl to nesikeičia.

Vartojami sutrumpinimai:

U1 – indeksuota metinio mokesčio dalis ūkio priežiūros ir administravimo paslaugų išlaidoms dengti;

U – metinio (pirmais turto eksploatavimo metais – bazinio) mokesčio dalis ūkio priežiūros ir administravimo paslaugų išlaidoms dengti;

DU – vidutinis mėnesinis bruto darbo užmokestis;

VKI – vartotojų kainų indeksas;

E1 – indeksuota metinio mokesčio dalis energinių išteklių išlaidoms dengti;

EE – privataus subjekto prognozuojamas vidutinis elektros energijos suvartojimo kiekis;

ED – privataus subjekto prognozuojamas vidutinis gamtinių dujų suvartojimo kiekis;

EV – privataus subjekto prognozuojamas vidutinis šalto vandens suvartojimo kiekis;

TE – vidutinis elektros energijos tarifo pokytis per metus;

TD – vidutinis gamtinių dujų tarifo pokytis per metus;

NTM1 – indeksuota metinio mokesčio dalis nekilnojamojo turto mokesčių išlaidoms dengti;

NT – privataus subjekto prognozuojama vidutinė nekilnojamojo turto vertė;

TNT – vidutinis nekilnojamojo turto mokesčio tarifo pokytis per metus;

ŽM1 – indeksuota metinio mokesčio dalis žemės nuomos mokesčio išlaidoms dengti;

ŽM – privataus subjekto prognozuojama vidutinė žemės vertė;

TŽM – vidutinis žemės nuomos mokesčio tarifo pokytis per metus;

K1 – indeksuota metinio mokesčio dalis kitoms išlaidoms dengti;

K – privataus subjekto prognozuojama vidutinė kitų išlaidų suma;

TV – vidutinis šalto vandens suvartojimo pokytis per metus.

Vadovaujantis 27-uoju viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartu „Koncesijos ir valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartys“ pagal valdžios ir privataus subjektų partnerystės ar koncesijos sutartis gautas (įsigytas) ilgalaikis materialusis turtas ir ilgalaikis įsipareigojimas pirminio pripažinimo momentu valdžios subjekto apskaitoje registruojami tikrąja verte. Ilgalaikio turto tikroji vertė po turto pirminio pripažinimo laikoma šio turto įsigijimo savikaina ir vėliau šio turto apskaitai taikomas 12-asis viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartas „Ilgalaikis materialusis turtas“. Ilgalaikis įsipareigojimas po pirminio pripažinimo apskaitoje rodomas amortizuota savikaina pagal 17-ojo viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standarto „Finansinis turtas ir finansiniai įsipareigojimai“ nuostatas. Ilgalaikis turtas ir ilgalaikis įsipareigojimas pripažįstami ir valdžios subjekto apskaitoje registruojami, kai pasirašomas statybos užbaigimo aktas, neatsižvelgiant į tai, kad turtas Nekilnojamojo turto registre yra užregistruotas privataus subjekto vardu.

1 lentelė. Diskontuotinų sumų apskaičiavimas (Eur)
	Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
A	Metinis atlyginimas		7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000	7 000 000
B	Paslaugos ir kompensacijos		-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000	-3 000 000
C	Diskontuotina suma (C = A – B)		4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000	4 000 000

Apskaičiuota palūkanų norma nustatoma pagal šią formulę:  kur

PS_n – n-ojo laikotarpio grynieji būsimieji pinigų srautai,

n – laikotarpis,

N – laikotarpių skaičius,

r – nustatyta laikotarpio apskaičiuotų palūkanų norma pirminio pripažinimo metu.

Išsprendus lygtį, r yra lygi 0,061756, arba 6,18 proc.

2 lentelė. Įsipareigojimo amortizuotos savikainos, taikant apskaičiuotų palūkanų metodą, apskaičiavimas (Eur)
Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
Įsipareigojimo vertė laikotarpio pradžioje		27 000 000	24 667 423,25	22 190 794,91	19 561 218,89	16 769 249,67	13 804 858,44	10 657 397,03	7 315 559,68	3 767 342,43
Palūkanų sąnaudos*		1 667 423,25	1 523 371,67	1 370 423,98	1 208 030,78	1 035 608,77	852 538,59	658 162,65	451 782,75	232 657,57
Turto tikroji vertė	27 000 000
Pinigų srautai, kuriais mažinamos mokėtinos sumos		-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000	-4 000 000
Diskontuota įsipareigojimo vertė	27 000 000	24 667 423,25	22 190 794,91	19 561 218,89	16 769 249,67	13 804 858,44	10 657 397,03	7 315 559,68	3 767 342,43	0,00
4 000 000 Eur – už turto vertės dengimą mokėtina suma. Metinės įmokos suma (turto vertės dengimo suma ir palūkanos). *Palūkanų sąnaudos lygios įsipareigojimo vertės likučiui metų pradžioje, padaugintam iš apskaičiuotų palūkanų normos, kuri lygi 6,18 proc.

Valdžios subjekto buhalteriniai įrašai, kai turtas (mokykla) pastatomas ir perduodamas valdžios subjektui:

Registruojamas turtas ir įsipareigojimas tikrąja verte:

D 12xxxx1 Ilgalaikis materialusis turtas – 27 000 000 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 27 000 000 Eur

Per vienus metus mokėtina suma iškeliama į trumpalaikių įsipareigojimų dalį:

D 52xxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 4 000 000 Eur

K 62xxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 4 000 000 Eur

Darome prielaidą, kad privatus subjektas mokyklos statybos darbus baigė 2X01 metais ir metų pabaigoje turtą perdavė valdžios subjektui, todėl už 20X1 metus palūkanos neskaičiuojamos.

2X02 m. I ketv.:

Apskaičiuojama ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 416 855,81 Eur (1 667 423,25 Eur / 4 ketv. = 416 855,81 Eur)

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 416 855,81 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 416 855,81 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 416 855,81 Eur

Priskaičiuojamos sąnaudos už paslaugas ir kompensuojamas sumas:

D 8712xxx Kitų paslaugų sąnaudos – 750 000 Eur (3 000 000 Eur / 4 ketv. = 750 000 Eur)

K 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 750 000 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 750 000 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 750 000 Eur

2X02 m. II, III ir IV ketv. daromi analogiški buhalteriniai įrašai (kaip parodyta 2X02 m. I ketv.).

2X02-12-31

Teikiama paraiška gauti finansavimą:

D 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 7 000 000 Eur

K 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 2 332 576,75 Eur (7 000 000 Eur – 4 667 423,25 Eur)

K 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 4 667 423,25 Eur (1 667 423,25 Eur + 3 000 000 Eur)

Gaunamas finansavimas:

D 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 7 000 000 Eur

K 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 7 000 000 Eur

D 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 2 332 576,75 Eur

D 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 4 667 423,25 Eur

K 4251101 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautos) – 2 332 576,75 Eur

K 4252001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautos) – 4 667 423,25 Eur

D 4252002 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (panaudotos) – 4 667 423,25 Eur

K 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 4 667 423,25 Eur

Sumokama metinė partnerystės įmoka:

D 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 3 000 000 Eur

D 62xxxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 4 000 000 Eur

K 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 7 000 000 Eur

Per vienus metus mokėtina suma iškeliama į trumpalaikių įsipareigojimų dalį:

D 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 4 000 000 Eur

K 62xxxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 4 000 000 Eur

Kitais (2X03–2X10) metais buhalteriniai įrašai tokie patys, tik skirsis palūkanų suma.

Ilgalaikio turto naudojimo laikotarpis nustatomas ir turto nusidėvėjimas skaičiuojamas tokia pat tvarka, kaip ir kitų valdžios subjekto turimų tokių pat pastatų.

Nuo 2X02 metų pradedamas skaičiuoti turto nusidėvėjimas, kuris registruojamas taip:

D 8703xxx Ilgalaikio turto nusidėvėjimo ir nurašytų sumų sąnaudos

K 12xxxx4 Ilgalaikio materialiojo turto sukaupta nusidėvėjimo suma

D 42xxxxx Finansavimo sumos (panaudotos)

K 701xxxx Panaudotų finansavimo sumų nepiniginiam turtui įsigyti pajamos

2 pavyzdys

2X00 m. sudaryta valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartis 10 (dešimties) metų laikotarpiui, pagal kurią privatus subjektas per 2 (dvejus) metus turi nutiesti valstybinės reikšmės kelią ir 8 (aštuonerius) metus, t. y. 2X03–2X10 m., jį prižiūrėti ir eksploatuoti sutartyje numatytomis sąlygomis. Nutiestą kelią valdžios subjektas užregistruoja nuosavybės teise, tačiau ši registracija Nekilnojamojo turto registre yra tik formali, kurią įpareigoja atlikti Lietuvos Respublikos kelių įstatymo 4 straipsnio 2 dalies nuostatos. Iš karto užregistruotas kaip valdžios subjekto nuosavybė turtas pagal perdavimo–priėmimo aktą perduodamas prižiūrėti privačiam subjektui. Pagal šią sutartį 2X08 m. pabaigoje privatus subjektas turi atnaujinti kelio dangą. Sutarties sąlygose numatyta, kad 2X03–2X10 metais valdžios subjektas kasmet mokės po 200 000 Eur už sudarytą galimybę visuomenei naudotis keliu, t. y. valdžios subjektas užtikrina, kad privatus subjektas gaus 1 600 000 Eur.

Atsižvelgdamas į sutarties sąlygas, privatus subjektas apskaičiavo paslaugų teikimo išlaidas, kurias jis patirs vykdydamas savo įsipareigojimus. Privatus subjektas nustatė, kad kelio tiesimo paslaugų išlaidos sudarys 1 000 000 Eur, eksploatavimo paslaugų – 80 000 Eur, kelio dangos atnaujinimo – 100 000 Eur.

Pagal sutarties sąlygas privatus subjektas 2X08 m. pabaigoje turi atnaujinti kelio dangą. Atsižvelgdamas į analogiškų paslaugų kainas rinkoje, privatus subjektas nustatė kelio tiesimo, eksploatavimo ir kelio dangos atnaujinimo paslaugų tikrąsias vertes.

Atsižvelgdamas į teikiamų paslaugų tikrąsias vertes, privatus subjektas nustatė, kad įmonės planuojami kelio tiesimo darbai rinkoje yra vertinami 5 proc. didesne suma, negu įmonės prognozuojama šių paslaugų savikaina. Vadinasi, jei įmonė kelio tiesimo darbų negalėtų atlikti pati, jie pirmus dvejus metus kainuotų ne po 500 000 Eur, o po 525 000 Eur.

Privatus subjektas taip pat nustatė, kad tikroji kelio eksploatavimo paslaugų vertė bus 20 proc. didesnė už įmonės prognozuojamą eksploatavimo paslaugų savikainą (po 12 000 Eur kasmet nuo 2X03 iki 2X10 metų), o kelio dangos atnaujinimo tikroji vertė – 10 proc. didesnė už įmonės prognozuojamą kelio dangos atnaujinimo savikainą (t. y. 110 000 Eur 2X08 metais).

Atsižvelgdamas į šias prognozes, privatus subjektas apskaičiavo ir nustatė, kad visų atliktinų paslaugų tikroji vertė, neatsižvelgus į galimus paslaugų tikrosios vertės pasikeitimus, yra 1 256 000 Eur (1 050 000 + 96 000 + 110 000).

3 lentelė. Diskontuotinų sumų apskaičiavimas (Eur)
	Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
A	Metinis atlyginimas			200 000	200 000	200 000	200 000	200 000	200 000	200 000	200 000
B	Eksploatavimo paslaugos			-12 000	-12 000	-12 000	-12 000	-12 000	-12 000	-12 000	-12 000
C	Kelio dangos atnaujinimas								-110 000
D	Diskontuotina suma (D = A – B – C)			188 000	188 000	188 000	188 000	188 000	78 000	188 000	188 000

Nustatoma apskaičiuota palūkanų norma:

Išsprendus lygtį, r yra lygi 0,061792, arba 6,18 proc.

4 lentelė. Įsipareigojimo amortizuotos savikainos, taikant apskaičiuotų palūkanų metodą, apskaičiavimas (Eur)
Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
Ilgalaikio įsipareigojimo vertė laikotarpio pradžioje		525 000,00	1 082 440,80	961 326,98	832 729,30	696 185,31	551 203,99	397 263,99	343 811,72	177 056,54
Palūkanų sąnaudos		32 440,80	66 886,18	59 402,32	51 456,01	43 018,68	34 060,00	24 547,74	21 244,81	10 943,46
Kelio tiesimo paslaugų tikroji vertė	525 000	525 000
Kelio eksploatavimo paslaugų tikroji vertė			12 000	12 000	12 000	12 000	12 000	12 000	12 000	12 000
Kelio dangos atnaujinimo tikroji vertė								110 000
Pinigų srautai, kuriais mažinamos mokėtinos sumos			-200 000	-200 000	-200 000	-200 000	-200 000	-200 000	-200 000	-200 000
Diskontuota įsipareigojimo vertė	525000	1082440,8	961 326,98	832 729,30	696 185,31	551 203,99	397 263,99	343 811,72	177 056,54	0,00

Mokėtinos sumos pripažįstamos 2X01–2X10 metų pabaigoje.

2X01 metų pabaigoje registruojamas turtas (kelias) ir ilgalaikės mokėtinos sumos:

D 12xxxx1 Ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikaina – 525 000 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 525 000 Eur

2X02-03-31 registruojamos palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur (32 440,8 Eur / 4 ketv.) ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 8 110,2 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 8 110,2 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 8 110,2 Eur

2X02-06-30 registruojamos palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 8 110,2 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 8 110,2 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 8 110,2 Eur

2X02-09-30 registruojamos palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 8 110,2 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 8 110,2 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 8 110,2 Eur

2X02-12-31 registruojamos palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 8 110,2 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 8 110,2 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 8 110,2 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 8 110,2 Eur

2X02 metų pabaigoje registruojamas turtas (kelias) ir ilgalaikės mokėtinos sumos:

D 12xxxx1 Ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikaina – 525 000 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 525 000 Eur

Registruojama ilgalaikių mokėtinų sumų einamųjų metų dalis:

D 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 188 000 Eur

K 62xxxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 188 000 Eur

2X03-03-31 registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 16 721,55 Eur (66 886,18 Eur / 4 ketv. = 16 721,55 Eur)

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 16 721,55 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 16 721,55 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 16 721,55 Eur

2X03-03-31 registruojamos paslaugų sąnaudos:

D 8712xxx Kitų paslaugų sąnaudos – 3 000 Eur (12 000 Eur / 4 ketv. = 3 000 Eur)

K 69521xx Sukauptos sąnaudos – 3 000 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 3 000 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 3 000 Eur     

2X03 m. II, III ir IV ketv. daromi analogiški buhalteriniai įrašai (registruojant palūkanų sąnaudas ir paslaugų sąnaudas).

2X03-12-31

Registruojamos mokėtinos sumos už paslaugas:

D 69521xx Sukauptos sąnaudos – 12 000 Eur

K 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 12 000 Eur

Teikiama paraiška gauti finansavimą:

D 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 200 000 Eur

K 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 121 113,82 Eur (200 000 Eur – 78 886,18 Eur)         

K 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 78 886,18 Eur (66 886,18 Eur  + 12 000 Eur)                                   

Gaunamas finansavimas:

D 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 200 000 Eur

K 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 200 000 Eur

D 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 121 113,82 Eur 

D 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 78 886,18 Eur 

K 4251101 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautos) – 121 113,82 Eur         

K 4252001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautos) – 78 886,18 Eur

D 4252002 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (panaudotos) – 78 886,18 Eur             

K 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 78 886,18 Eur

Sumokama metinė partnerystės įmoka:

D 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 12 000 Eur

D 62xxxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 188 000 Eur

K 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 200 000 Eur

Registruojama ilgalaikių mokėtinų sumų einamųjų metų dalis:

D 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 188 000 Eur

K 62xxxx  Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 188 000 Eur

Kitais (2X04–2X10) metais buhalteriniai įrašai tokie patys, tik skirsis sumos atitinkamai pagal metus.

3 pavyzdys

2X00 m. sudaryta valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartis 19 (devyniolikos) metų laikotarpiui. Pagal sutarties sąlygas per 4 (ketverius) projekto įgyvendinimo metus privatus subjektas įsipareigoja atnaujinti esamus gatvių apšvietimo įrenginius, užtikrinti efektyvų jų eksploatavimą ir apšvietimo lygio valdymą sutarties galiojimo laikotarpiu, t. y. 19 (devyniolika) projekto įgyvendinimo metų. Įgyvendindamas projektą valdžios subjektas perduoda privačiam subjektui apšvietimo tinklų infrastruktūrą atnaujinti ir priežiūrai atlikti. Sutartyje numatyta, kad pasibaigus projektui privatus subjektas privalo grąžinti valdžios subjektui atnaujinimui ir priežiūrai atlikti perduotą  turtą. Taip pat sutarties galiojimo laikotarpiu valdžios subjektas pagal partnerystės sutartį įsipareigoja mokėti privačiam subjektui metinį partnerystės atlyginimą už privataus subjekto lėšomis atnaujintus apšvietimo įrenginius ir teikiamas eksploatavimo ir apšvietimo lygio valdymo paslaugas. Didžioji dalis projekto įgyvendinimo rizikos pagal partnerystės sutarties nuostatas perduota privačiam subjektui. Sutarties šalys susitaria, kad bazinis metinis partnerystės atlyginimas sudarys 15 000 000 Eur (su PVM). Metinis partnerystės atlyginimas į sudedamąsias dalis nėra išskaidytas. Mokėjimai pradedami vykdyti nuo pirmųjų sutarties įgyvendinimo metų.

Pastaba. Pagal šį pavyzdį atlikti gatvių apšvietimo įrenginių atnaujinimo darbai nėra laikomi esminiu turto pagerinimu.

Pagal šią sutartį naujas ilgalaikis materialusis turtas nesukuriamas, todėl valdžios subjektas pagal šią sutartį ilgalaikių įsipareigojimų neregistruoja, o partnerystės atlyginimas, mokamas nuo pirmųjų sutarties įgyvendinimo metų, pripažįstamas valdžios subjekto sąnaudomis.

Metinis 15 000 000 Eur partnerytės atlyginimas mokamas vieną kartą per metus metų pabaigoje.

2X00 m. valdžios subjektas registruoja partnerystės atlyginimo sukauptas sąnaudas ir kitų paslaugų sąnaudas kiekvieną ketvirtį:

D 8712xxx Kitų paslaugų sąnaudos – 3 750 000 Eur (15 000 000 Eur / 4 ketv. = 3 750 000 Eur)

K 69521xx Sukauptos sąnaudos – 3 750 000 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 3 750 000 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 3 750 000 Eur     

Metų pabaigoje, gavus sąskaitą faktūrą, mažinamos sukauptos sąnaudos ir registruojamos mokėtinos sumos:

D 69521xx Sukauptos sąnaudos – 15 000 000 Eur

K 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 15 000 000 Eur

Teikiama paraiška gauti finansavimą:

D 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 15 000 000 Eur

K 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 15 000 000 Eur                  

Gaunamas finansavimas:

D 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 15 000 000 Eur

K 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 15 000 000 Eur

D 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 15 000 000 Eur                    

K 4252001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautos) – 15 000 000 Eur

D 4252002 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (panaudotos) – 15 000 000 Eur             

K 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 15 000 000 Eur

Sumokama metinė įmoka:

D 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 15 000 000 Eur

K 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 15 000 000 Eur

Visais kitais metais buhalteriniai įrašai tokie patys.

2.     SandoriAI pagal Koncesijos sutartį

Pavyzdys

2X00 m. pasirašyta koncesijos sutartis tarp valdžios subjekto ir privataus subjekto 10 (dešimties) metų laikotarpiui, kurioje numatyta, kad privatus subjektas įsipareigoja nuosavomis lėšomis prisidėti prie slidinėjimo trasų įrengimo ir ūkinei veiklai slidinėjimo trasose vykdyti būtinos įrangos bei patalpoms reikalingų baldų ir kitos veiklai vykdyti reikalingos įrangos įsigijimo.

Valdžios subjektas privačiam subjektui pagal priėmimo–perdavimo aktą perduoda statybos leidimą ir statybvietę (savivaldybės patikėjimo teise valdomą teritoriją) su joje esančia inžinerine infrastruktūra. Privatus subjektas perimtą turtą galės valdyti ir naudoti tiek, kiek tai susiję su ūkinės veiklos vykdymu projekto įgyvendinimo laikotarpiu. Privatus subjektas darbus turi atlikti per 2 (dvejus) metus nuo sutarties pasirašymo datos. Sukurta infrastruktūra, pripažinus ją tinkama naudoti, Nekilnojamojo turto registre įregistruojama savivaldybės vardu. Pagal sutartį didžioji dalis su ūkinės veiklos vykdymu susijusios rizikos perduota privačiam subjektui. Atlyginimą už slidinėjimo trasų įrengimą privatus subjektas gaus iš:

a) ūkinės veiklos vykdymo;

b) valdžios subjekto atliekamų mokėjimų.

Planuojama, kad privatus subjektas iš paslaugos vartotojų kasmet gaus po 100 000 Eur (valdžios subjektas neįsipareigoja primokėti, jei privatus subjektas kasmet negaus planuojamos sumos iš paslaugos vartotojų). Valdžios subjektas koncesijos atlyginimą pradės mokėti po to, kai bus pasirašytas slidinėjimo trasų tinkamumo naudoti aktas, ir jis kasmet sudarys 10 000 000 Eur. Atsižvelgdamas į sutartinius įsipareigojimus, privatus subjektas apskaičiavo, kad slidinėjimo trasų sukūrimo ir įrengimo išlaidos sudarys 50 000 000

Eur, eksploatavimo paslaugos kainuos 200 000 Eur. Sutartyje numatyta, kad privatus subjektas aštuntaisiais sutarties vykdymo metais turės atlikti reinvesticijas, kas sudarys 8 000 000 Eur.

Sutartyje numatyta, kad privatus subjektas įsipareigoja valdžios subjektui mokėti atlyginimą, jei privataus subjekto grynasis pelnas viršija 10 proc. Atlyginimo dydis lygus 50 proc. sumos, viršijančios 10 proc. privataus subjekto grynojo pelno dydžio.

Darykime prielaidą, kad penktaisiais sutarties vykdymo metais privataus subjekto grynasis pelnas viršijo 10 proc. Privatus subjektas suskaičiavo, kad 80 000 Eur uždirbto pelno dalimi turi dalintis su valdžios subjektu, t. y. 50 proc. šios sumos turi sumokėti valdžios subjektui.

5 lentelė. Diskontuotinų sumų apskaičiavimas (Eur)
	Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
A	Metinis atlyginimas			10 000 000	10 000 000	10 000 000	10 000 000	10 000 000	10 000 000	10 000 000	10 000 000
B	Eksploatavimo paslaugos			-25 000	-25 000	-25 000	-25 000	-25 000	-25 000	-25 000	-25 000
C	Privataus subjekto reinvesticijos								-8 000 000
D	Diskontuotina suma (D = A – B – C)			9 975 000	9 975 000	9 975 000	9 975 000	9 975 000	1 975 000	9 975 000	9 975 000

Nustatoma apskaičiuotų palūkanų norma:

Išsprendus lygtį, r yra lygi 0,081316, arba 8,13 proc.

6 lentelė. Įsipareigojimo amortizuotos savikainos, taikant apskaičiuotų palūkanų metodą, apskaičiavimas (Eur)
Duomenų pavadinimas	2X01 m.	2X02 m.	2X03 m.	2X04 m.	2X05 m.	2X06 m.	2X07 m.	2X08 m.	2X09 m.	2X10 m.
Ilgalaikio įsipareigojimo vertė laikotarpio pradžioje		25 000 000,00	52 032 900,00	46 289 007,30	40 078 044,21	33 362 030,46	26 099 897,33	18 247 236,58	17 756 028,87	9 224 878,11
Palūkanų sąnaudos		2 032 900,00	4231107,30	3 764 036,92	3 258 986,24	2 712 866,87	2 122 339,25	1 483 792,29	1 443 849,24	750 121,89
Slidinėjimo trasų įrengimo paslaugų tikroji vertė	25 000 000	25 000 000
Trasų eksploatavimo paslaugų tikroji vertė			25 000	25 000	25 000	25 000	25 000	25 000	25 000	25 000
Privataus subjekto reinvesticijos								8 000 000
Pinigų srautai, kuriais mažinamos mokėtinos sumos			-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000	-10 000 000
Diskontuota ilgalaikio įsipareigojimo  vertė	25 000 000	52 032 900,00	46 289 007,30	40 078 044,21	33 362 030,46	26 099 897,33	18 247 236,58	17 756 028,87	9 224 878,11	0,00

2X01 metų pabaigoje registruojamas turtas ir ilgalaikės mokėtinos sumos:

D 12xxxx1 Ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikaina – 25 000 000 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 25 000 000 Eur

2X02-03-31 registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx  Palūkanų sąnaudos – 508 225 Eur (2 032 900 Eur / 4 ketv. = 508 225 Eur)

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 508 225 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 508 225 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 508 225 Eur

2X02-06-30 registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 508 225 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 508 225 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 508 225 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 508 225 Eur

2X02-09-30 registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 508 225 Eur 

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 508 225 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 508 225 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 508 225 Eur

2X02-12-31 registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx Palūkanų sąnaudos – 508 225 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 508 225 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 508 225 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 508 225 Eur

Antrųjų metų pabaigoje registruojamas turtas ir ilgalaikės mokėtinos sumos:

D 12xxxx1 Ilgalaikio materialiojo turto įsigijimo savikaina – 25 000 000 Eur

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 25 000 000 Eur

Registruojama ilgalaikių mokėtinų sumų einamųjų metų dalis:

D 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 10 000 000 Eur

K 62xxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 10 000 000 Eur

2X03-03-31 Registruojamos palūkanų sąnaudos ir ilgalaikio įsipareigojimo amortizuota savikaina:

D 891xxxx  Palūkanų sąnaudos – 1 057 776,83 Eur (4 231 107,30 Eur / 4 ketv. = 1 057 776,83 Eur)

K 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 1 057 776,83 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 1 057 776,83 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 1 057 776,83 Eur

2X03-03-31 registruojamos paslaugų sąnaudos:

D 8712xxx Kitų paslaugų sąnaudos –  6 250 Eur (25 000 Eur / 4 ketv. = 6 250 Eur)

K 69521xx Sukauptos sąnaudos – 6 250 Eur

D 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 6 250 Eur

K 7025001 Panaudotos finansavimo sumų iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms pajamos – 6 250 Eur  

2X03 m. II, III ir IV ketv. daromi analogiški buhalteriniai įrašai (registruojant palūkanų sąnaudas ir paslaugų sąnaudas).

2X03-12-31

Registruojamos mokėtinos sumos už paslaugas:

D 69521xx Sukauptos sąnaudos – 25 000 Eur

K 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 25 000 Eur

Teikiama paraiška gauti finansavimą:

D 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 10 000 000 Eur

K 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 5 743 892,97 Eur (10 000 000 Eur – 4 256 107,03 Eur)

K 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 4 256 107,03 Eur (4 231 107,03 Eur  + 25 000 Eur)                                    

Gaunamas finansavimas:

D 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai –  10 000 000 Eur

K 2221005 Gautinos finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto – 10 000 000 Eur

D 4151001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautinos) – 5 743 892,97 Eur 

D 4152001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautinos) – 4 256 107,03 Eur 

K 4251101 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto ilgalaikiam turtui įsigyti (gautos) – 5 743 892,97 Eur          

K 4252001 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (gautos) – 4 256 107,03 Eur  

D 4252002 Finansavimo sumos iš savivaldybės biudžeto kitoms išlaidoms (panaudotos) – 5 743 892,97 Eur                         

K 2282101 Sukauptos finansavimo pajamos – 5 743 892,97 Eur            

Sumokama metinė partnerystės įmoka:

D 691xxxx Tiekėjams mokėtinos sumos – 25 000 Eur

D 62xxxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 9 975 000 Eur

K 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 10 000 000 Eur

Registruojama ilgalaikių mokėtinų sumų einamųjų metų dalis:

D 52xxxxx Ilgalaikiai įsipareigojimai – 9 975 000 Eur

K 62xxxx Ilgalaikių įsipareigojimų einamųjų metų dalis – 9 975 000 Eur

Kitais (2X04–2X10) metais buhalteriniai įrašai tokie patys, tik skirsis sumos atitinkamai pagal metus.

Penktaisiais sutarties vykdymo metais valdžios subjektas, gavęs iš privataus subjekto 40 000 Eur, apskaitoje registruoja:

D 24xxxxx Pinigai ir pinigų ekvivalentai – 40 000 Eur

K 7xxxxxx Pajamos – 40 000 Eur  

________________________