Administracinė byla Nr. eA-456-438/2019
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01658-2017-3
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.2; 12.13.1.1
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2019 m. balandžio 30 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (pranešėjas), Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Dainiaus Raižio,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos R. Ž. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. liepos 5 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos R. Ž. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
1. Pareiškėja R. Ž. (toliau – ir pareiškėja) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2017 m. balandžio 24 d. sprendimą Nr. S-93(7-40/2017) (toliau – ir Komisijos sprendimas); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. sausio 19 d. sprendimą Nr. 68-10 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI, Inspekcija) 2016 m. spalio 27 d. sprendimą Nr. (4.65) FR0682-625 dėl patikrinimo akto Nr. (4.65) FR0682-521 patvirtinimo (toliau – ir Vilniaus AVMI sprendimas).
2. Pareiškėja nurodė, kad nesutinka su Komisijos, VMI ir Vilniaus AVMI sprendimais. Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius konstatavo, kad I. Ž. ir R. Ž. 2012–2014 metais patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 1 365 054,94 Lt (2012 m. – 343726 Lt, 2013 m. – 671 970,70 Lt, 2014 m. – 349 357,29 Lt), taip pat nurodė, kad mokesčių mokėtojai išlaidoms padengti naudojo pinigines lėšas iš nenustatytų ir įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintų šaltinių, todėl, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsniu, pareiškėjai apskaičiavo papildomai mokėtiną 29 393,10 Eur GPM sumą, pareiškėjos sutuoktiniui – 31 768,13 Eur GPM sumą.
3. Pareiškėjos teigimu, jai ir jos sutuoktiniui apskaičiuoti mokėtini mokesčiai ir su jais susijusios sumos yra nepagrįstos, mokestinio patikrinimo metu nustatytos mokesčių mokėtojų pajamos yra neteisingos ir nepagrįstos. Mokesčių administratorius vertino mokesčių mokėtojų pajamas už daugiau kaip 20 metų ir prašė neįmanomų dalykų, t. y. pateikti dokumentus, kurie objektyviai negalėjo būti išlikę dėl senaties termino, taip pat tokių dokumentų fiziniai asmenys neprivalo saugoti ar vesti buhalterinės apskaitos. Mokesčių administratoriaus savo skaičiavimams pagrįsti neturėjo pakankamų įrodymo, jo sprendimas grįstas prielaidomis, t. y. mokesčių administratorius nepagrindė pareiškėjai apskaičiuotų mokesčių teisingumo. Pagal MAĮ 68 straipsnį, mokesčių administratorius gali apskaičiuoti mokestį už einamuosius ir penkis praėjusius metus, todėl gali reikalauti mokesčių mokėtojų pateikti dokumentus už atitinkamą, bet ne ankstesnį laikotarpį.
4. Pareiškėjos sutuoktinis per daugiau nei 20 metų miškininkystės veiklos laikotarpį yra pardavęs didelį kiekį medienos tiek juridiniams, tiek fiziniams asmenims, mokesčių mokėtojo veiklos pradžia siekia 1990 m., atsiskaitymai dažnai vykdavo grynaisiais pinigais, per tą laiką mokesčių mokėtojas sukaupė daug santaupų ne banko sąskaitoje, o grynaisiais pinigais. Mokesčių mokėtojai pateikė sutartis ir kitus pagrindžiančius dokumentus tiek tikrinto laikotarpio, tiek ankstesnių metų, t. y. būdami sąžiningi mokesčių mokėtojai sąžiningai bendradarbiavo, stengėsi padėti mokesčių administratoriui, rinko visą įmanomą informaciją. Atsiminti, kas vyko prieš daugiau kaip 20 metų, ir rasti dokumentus ar pateikti visus įrodymus, yra neįmanoma. Kadangi mokesčiai apskaičiuojami to laikotarpio, kurio senaties terminai nėra suėję, mokesčių administratorius neturi teisės reikalauti tokios informacijos, kurios saugojimo terminai pasibaigę, ir lygiai taip pat mokesčių administratorius neturi teisės daryti prielaidų, kad mokesčių mokėtojo pajamos yra nepagrįstos, jeigu dokumentai nebuvo pateikti, nes nėra išlikę pasibaigus saugojimo laikotarpiui. Pareiškėja pažymėjo, kad ji ir sutuoktinis jokių pajamų neslėpė, kaip nepagrįstai konstatavo Komisija, nes nebuvo prievolės deklaruoti pajamas ir nuo jų mokėti mokesčius pagal Lietuvos Respublikos fizinių asmenų pajamų mokesčio laikinąjį įstatymą (toliau – ir FAPMLĮ).
5. Pareiškėja nurodė, kad mokesčių administratorius mokesčių mokėtojų pajamas, gautas iki 2005 metų, apskaičiavo išimtinai tik pagal trečiųjų asmenų pateiktus duomenis ir bankinėmis negrynųjų pinigų operacijomis. Kadangi 1996–1997 metais VMI duomenų bazėse informacijos nebuvo apie medienos pardavimo pajamas, mokesčių administratorius klaidingai sprendė, kad tais metais mokesčių mokėtojai pajamų negavo iš viso. Pareiškėjos teigimu, duomenų bazėse esanti informacija netiksli, nes ne visi juridiniai asmenys galėjo pranešti apie išmokėtas lėšas už pirktą medieną, todėl mokesčių mokėtojas negali atsakyti už kitų subjektų tinkamą pareigų vykdymą. Uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) UAB „Kuerkus“, UAB „Nemenčinės mediena“ patvirtino, kad 1994–1997 metais pareiškėjos sutuoktinis gavo pajamų už medieną, patikrinimo metu pateikė paaiškinimus raštu, nes papildomi dokumentai neišlikę, nuo medienos pardavimo fakto praėjo daugiau nei 20 metų. Mokesčių administratorius nepagrįstai nevertino pareiškėjos sutuoktiniui atkurtų indėlių, nepripažino mokesčių mokėtojų pajamomis lėšų už parduotą medieną, kurios buvo gautos pagal sutartis su V. L., M. Ž., D. Š., pajamų gautų iš UAB „Aleknatis“. Mokesčių administratorius nepagrįstai atsisakė vertinti sutartį su V. L., nes ši sudarant sutartį buvo nepilnametė. Pažymi, kad V. L. sudarant sutartį buvo nepilnametė, tačiau faktiškai medieną pirko jos senelis, t. y. atsiskaitė taip pat senelis, o sutartį įformino anūkės V. L. vardu, kadangi senelis anūkei statė namą.
6. Pareiškėjos teigimu, mokesčių administratorius nepagrįstai nepripažino I. Ž. tėvo A. Ž. (A. Ž.) 2000 metais po mirties paliktų piniginių lėšų (220 000 Lt), taip pat pareiškėjos buvusio sutuoktinio V. K. po mirties paliktų piniginių lėšų (180 000 Lt) ir pareiškėjos motinos I. K. paliktų piniginių lėšų (20 000 Lt), mokesčių administratorius nustatė, kad tam tikro dydžio viso gyvenimo santaupas visi šie asmenys galėjo turėti. Inspekcija nepagrįstai neatsižvelgė į V. Š. ir A. D. paaiškinimus dėl paskolos nesuteikimo, M. T. paaiškinimą dėl paskolos grąžinimo.
7. Pareiškėja nesutiko su išvada, jog pajamos, nuo kurių papildomai apskaičiuoti mokesčiai, laikytinos gautomis ne tik jos sutuoktinio, bet ir jos pačios, todėl mano, kad Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) tikslais pajamos nepagrįstai pripažintos bendrąja jungtine nuosavybe. Mokesčių administratorius nepagrindė, kad ginčo pajamas faktiškai gavo ir pareiškėja. Tikrinamuoju laikotarpiu ginčo pajamos buvo gautos asmeniškai I. Ž., ne iš bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio turto, todėl nepagrįstai mokesčių administratorius mokestines prievoles nustatė ir pareiškėjai.
8. Pareiškėja taip pat nesutinka dėl pajamų, I. Ž. gautų iš medienos pardavimo, dalijimo per pusę I. Ž. su buvusia sutuoktine A. Ž.. Dėl šios priežasties mokesčių administratorius neteisingai įvertino pareiškėjos sutuoktinio grynųjų pinigų likutį iki 2009 m. sausio 1 d., nes buvusi I. Ž. sutuoktinė veiklos nevykdė, visas veiklos pajamas gavo ir išlaidas patyrė I. Ž. asmeniškai.
9. Mokesčių administratorius nepagrindė pareiškėjai apskaičiuotų mokesčių ir su juo susijusių sumų, kaip to reikalauja MAĮ 67 straipsnio 1 dalis nuostatos, perkėlė mokesčių mokėtojams įrodinėjimo pareigą, todėl ginčijami sprendimai nepagrįsti, neteisėti ir naikintini.
10. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjos skundą prašė jį atmesti.
11. Atsakovas paaiškino kad buvo atliktas pareiškėjos mokestinis tyrimas ir jos sutuoktinio mokestiniai tyrimai, per kuriuos nustatyta, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis 2010–2013 metais patirtas išlaidas dengė iš pajamų šaltinių, kurie nebuvo apmokestinti teisės aktų nustatyta tvarka. Mokestinio tyrimo metu nustačius mokesčių mokėjimo tvarkos pažeidimų, buvo nutarta inicijuoti pareiškėjos mokestinį patikrinimą. Mokesčių administratorius pareiškėjai gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM) už 2010–2014 metus apskaičiavo pagal atliktą įvertinimą, pritaikęs išlaidų metodą.
12. Dėl pareiškėjos ir jos sutuoktinio gautų pajamų, VMI nurodė, kad vadovaujantis teismų praktika, pajamos, gautos iš disponavimo bendru turtu sandorių, veikiant sąžiningai ir teisėtai, yra bendraturčių, o ne vieno iš jų pajamos, į kurias kiekvienas iš jų turi lygias teises. Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.87–3.88 straipsnių nuostatas, visas turtas, kurį sutuoktiniai įgijo sudarę santuoką, laikytinas bendrąja jungtine nuosavybe. Nagrinėjamu atveju nebuvo pagrindo nukrypti nuo bendrosios jungtinės nuosavybės prezumpcijos, todėl patikrinimo metu bendrai vertino pareiškėjos ir I. Ž. 2010–2014 metų pajamas ir patirtas išlaidas. Nėra duomenų, kad sutuoktiniai būtų sudarę vedybų sutartį, kurioje būtų atribotos kiekvieno sutuoktinio asmeninės lėšos ir jų įgijimo būdai, taip pat nėra duomenų, kad būtų patvirtinta separacija ar sutuoktiniai realiai gyventų skyrium. Mokestinio patikrinimo metu nustačius, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio patirtos šeimos išlaidos viršijo gautas pajamas, mokesčių administratorius turėjo teisę taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas ir apskaičiuoti pareiškėjai mokestinę prievolę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą naudojant byloje esančius duomenis.
13. Atsakovas nurodė, kad Inspekcija, siekdama nustatyti pareiškėjos šeimos tikrinamojo laikotarpio pradžioje turėtų piniginių lėšų likutį, remdamasi pareiškėjos 2015 m. kovo 17 d. pateiktu paaiškinimu, atliko pajamų ir išlaidų tyrimą už ankstesnius nei ginčo laikotarpius. Mokesčių administratorius rėmėsi jo turimais ir surinktais duomenimis apie I. Ž. ir pareiškėjos gautas pajamas, patirtas vartojimo bei kitas išlaidas ir nustatė, kad I. Ž. negalėjo sukaupti 490 000 Lt, pareiškėja – 200 000 Lt piniginių lėšų likučių, nurodytų 2015 m. kovo 17 d. paaiškinimuose. Ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės mokestinio patikrinimo metu vertintos, kaip turinčios reikšmės teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui) už tikrinamąjį laikotarpį.
14. Atsakovas nesutinka su pareiškėjos teiginiu, kad I. Ž. neturėjo prievolės deklaruoti medienos pardavimo pajamų pagal FAPMLĮ, nes pagal galiojusį teisinį reguliavimą I. Ž., gavus pajamas iš fizinių asmenų, tiek ir juridiniams asmenims, išmokant pajamas, buvo prievolė deklaruoti gautas pajamas ir sumokėti pajamų mokestį. .
15. Dėl įrodymų vertinimo VMI nurodė, kad, vadovaujantis suformuota ir nuoseklia teismų praktika analogiškose bylose, svarbiausios yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, šios aplinkybės gali būti įrodinėjamos tiesioginiais ir netiesioginiais įrodymais. I. Ž., nors ir 2003–2007 metais teikė gyventojų pajamų mokesčių deklaracijas, tačiau jose išimtinai deklaravo tik juridinių asmenų išmokas, t. y. tokias pajamų sumas, apie kurių išmokėjimą fizinis ir juridinis asmuo GPMĮ nustatyta tvarka privalo pranešti mokesčių administratoriui.
16. Atsakovo teigimu, pareiškėjos teiginiai dėl I. Ž. gautų medienos pardavimo pajamų iš UAB „Kuerkus“ ir iš UAB „Nemenčinės mediena“ 1994–1997 m. laikotarpiu nepagrįsti jokiais įrodymais, UAB „Kuerkus“ pateikti paaiškinimai nepagrindžia gautų pajamų už medienos pardavimą dydžio ir fakto. UAB „Aleknatis“ kasos pajamų orderio kvitai patvirtina apie pareiškėjos sutuoktinio patirtas išlaidas, o ne priešingai, kaip teigė pareiškėja, – gautas pajamas už parduotą medieną. VMI nurodė, kad mokesčių administratorius pagrįstai neįvertino I. Ž. 2010 m. gautų medienos pardavimo pajamų gautų iš V. L., M. Ž., D. Š. pagal pateiktas medienos pirkimo–pardavimo sutartis, nes kilo abejonės dėl sutarčių realumo. Pareiškėja, siekdama paneigti mokesčių administratoriaus konstatuotas aplinkybes, dėl kurių egzistavimo nustatytos mokestinės prievolės, privalėjo pateikti neginčytinus ir objektyvius tas abejones pagrindžiančius įrodymus. Be to, dalis argumentų dėl tariamai gautų pajamų neįvertinimo (nenustatymo), buvo teikiami jau po patikrinimo akto surašymo, nors mokesčių administratoriaus kontrolės procedūros atliekamos nuo 2015 metų.
17. Dėl I. Ž. tėvo A. Ž. 2000 m. po mirties paliktų piniginių lėšų (220 000 Lt), taip pat pareiškėjos buvusio sutuoktinio V. K. po mirties paliktų piniginių lėšų (180 000 Lt) ir pareiškėjos mamos I. K. paliktų piniginių lėšų (20 000 Lt) Atsakovas nurodė, jog mokesčių administratorius, atlikęs minėtų asmenų pajamų (išlaidų) tyrimą, nustatė, kad minėti asmenys neturėjo finansinių galimybių perduoti ginčo sumų, o šių išvadų pareiškėja nepaneigė jokiais objektyvias įrodymais. Pareiškėjos teiginiai, kad V. Š. ir A. D. paskolos realiai nebuvo suteiktos (t. y. pareiškėja nepatyrė minėtų išlaidų) paneigti notaro patvirtintomis paskolų sutartimis, I. Ž. ir minėtų asmenų paaiškinimais. Atmestini kaip neįrodyti pareiškėjos skundo teiginiai, kad M. T. (Gruzija) 2008 metais grąžino 35 000 Eur paskolą pareiškėjos sutuoktiniui, kurią jis 2007 m. gruodžio 7 d. pervedė iš jam priklausančios banko sąskaitos.
18. Dėl I. Ž. ir buvusios sutuoktinės (A. Ž.) bei esamos sutuoktinės (pareiškėjos) pajamų padalinimo atsakovas nurodė, kad sutinka su Komisijos sprendimo motyvais, pažymėjo, kad I. Ž. gautos pajamos už 2005 metus, taip pat pajamos, gautos po santuokos nutraukimo, priskirtos tik I. Ž. pajamoms.
II.
19. Vilniaus apygardos administracinio teismas 2017 m. liepos 5 d. sprendimu pareiškėjos R. Ž. skundą atmetė.
20. Teismas nurodė, kad ginčas tarp šalių vyksta dėl mokesčių administratoriaus nurodymų pareiškėjai sumokėti 29 393 Eur GPM ir su šiuo mokesčiu susijusių sumų pagrįstumo mokesčių administratoriui taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatas, konstatavus, kad I. Ž. ir pareiškėjos šeimos 2012–2014 metais patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 1 365 054,94 Lt.
21. Teismas nustatė, kad Inspekcija atliko pareiškėjos 2010–2014 metų GPM apskaičiavimo, deklaravimo bei sumokėjimo teisingumo patikrinimą ir surašė 2016 m. rugpjūčio 5 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65) FR0680-521 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame apskaičiavo sumokėti 29 444,94 Eur GPM. Vilniaus AVMI sprendimu pakeitė Patikrinimo aktą ir nurodė sumokėti 29 393 Eur GPM, 7 229,94 Eur GPM delspinigių, 2 939 Eur GPM baudą; VMI sprendimu patvirtino minėtą Vilniaus AVMI sprendimą, o Komisija patvirtino VMI sprendimą.
22. Teismas nurodė, jog pagal MAĮ 70 straipsnį, priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, kai mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka arba to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka, netvarkymo ir/arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.
23. Įvertinęs pareiškėjos mokestinio patikrinimo medžiagą, teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pareiškėjai GPM už 2010–2014 metus apskaičiavo pagal atliktą įvertinimą, pritaikęs išlaidų metodą. Inspekcija, analizuodama pareiškėjos gautas pajamas bei patirtas išlaidas, įvertino ir sutuoktinio gautas pajamas bei patirtas išlaidas.
24. Teismo vertinimu, pareiškėja skunde nesutiko su mokesčių administratoriaus padarytomis išvadomis, kėlė klausimą dėl jo teisės vertinti daugiau kaip 20 metų senumo duomenis, dėl prievolės fiziniams asmenims saugoti dokumentus 5 metus pagal MAĮ 68 straipsnį, dėl faktinių aplinkybių bei įrodymų, pagrindžiančių ginčo laikotarpiu jos gautas pajamas ir patirtas išlaidas, vertinimo.
25. Teismas nurodė, kad MAĮ 68 straipsnio 1 dalis, kurioje įstatymų leidėjas vienareikšmiškai pasisakė tik dėl mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo terminų, nedraudžia mokesčių administratoriui remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Todėl pagrįstai mokesčių administratorius, nepažeisdamas mokesčių apskaičiavimo arba perskaičiavimo terminų, rėmėsi ankstesnių laikotarpių duomenimis.
26. Teismas nustatė, kad I. Ž. ginčo ir ankstesniais laikotarpiais vykdė miškininkystės bei medienos pardavimo veiklą, o ūkinės ir komercinės veiklos vykdymas reikalauja papildomo mokesčių mokėtojo rūpestingumo, siekiant užtikrinti, kad, esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, I. Ž. galės pateikti pajamų šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Teismas nurodė, kad mokesčių administratoriui atlikus I. Ž. ir buvusios sutuoktinės A. Ž. medienos pardavimo pajamų tyrimą, I. Ž. nei mokestinio tyrimo, nei patikrinimo metu neidentifikavo asmenų, kuriems pardavė medieną, nepateikė įrodymų, pagrindžiančių medienos pardavimą bei gautas pajamas, gautų dalies medienos pardavimo pajamų nedeklaravo, todėl mokesčių administratorius pagrįstai analizavo ne tik VMI duomenų bazėse turimą informaciją, bet taip pat vertino I. Ž. banko sąskaitų išrašus, iš kurių nustatytos medienos pardavimo pajamos, gautos iš juridinių ir fizinių asmenų. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius pagrindė 1996–2008 metais nustatytas 1 325 925 Lt medienos pardavimo pajamas.
27. Teismas, įvertinęs FAPMLĮ (1994 m. liepos 20 d. įstatymo redakcija) 33–35 straipsniuose įtvirtintą teisinį reguliavimą, atmetė pareiškėjos argumentą, kad I. Ž. neturėjo prievolės deklaruoti medienos pardavimo pajamų. Teismas nurodė, kad I. Ž., gavus pajamas iš fizinių asmenų, tiek ir juridiniams asmenims, išmokant pajamas, kilo prievolė deklaruoti gautas pajamas ir sumokėti pajamų mokestį.
28. Teismas kaip nepagrįstus atmetė pareiškėjos skundo argumentus dėl I. Ž. gautų medienos pardavimo pajamų iš UAB „Kuerkus“ ir iš UAB „Nemenčinės mediena“ 1994–1997 metais, nes mokesčių administratorius duomenų apie I. Ž. gautas medienos pardavimo pajamas minėtu laikotarpiu neturi, t. y. pareiškėja nepateikė įrodymų, iš kurių būtų galima daryti išvadą, kad minėtos įmonės išmokėjo lėšas I. Ž. už parduotą medieną, todėl mokesčių administratorius pagrįstai į jas neatsižvelgė.
29. Teismas atmetė pareiškėjos argumentus dėl UAB „Aleknatis“ gautų pajamų už medienos pardavimą 2001 metais. Teismas nurodė, kad pagal UAB „Aleknatis“ 2001 m. birželio 29 d., 2001 m. liepos 31 d., 2001 m. rugsėjo 12 d. ir 2001 m. rugsėjo 28 d. kasos pajamų orderio kvitus, UAB „Aleknatis“ gavo iš pareiškėjos sutuoktinio 3 893 Lt kaip „10 proc. už parduotą medieną“, t. y. patyrė išlaidas, o pareiškėjos sutuoktinis pajamų už parduotą medieną iš UAB „Aleknatis“ gavo tik 2004 metų birželio mėnesį. Todėl pagrįstai mokesčių administratorius UAB „Aleknatis“ pareiškėjos sutuoktinio patirtas išlaidas vertino pagal UAB „Aleknatis“ dokumentuose nurodytas operacijas.
30. Atsižvelgdamas į aplinkybę, kad V. L. (gim. (duomenys neskelbtini)) buvo nepilnametė, byloje nėra duomenų apie V. L. tėvų arba rūpintojų suteiktą sutikimą sudaryti 2010 m. balandžio 2 d. medienos pirkimo–pardavimo sutartį su I. Ž., kaip to reikalaujama pagal CK 2.8 straipsnio 1 dalį, teismas sprendė, kad mokesčių administratorius pagrįstai nepripažino šios sutarties, kaip pagrindžiančios pareiškėjos sutuoktinio pajamas.
31. Teismas nurodė, kad pareiškėja, siekdama paneigti mokesčių administratoriaus konstatuotas aplinkybes, dėl kurių egzistavimo nustatytos mokestinės prievolės, privalo pateikti tas abejones pagrindžiančius įrodymus. Tokių įrodymų nepateikimas sudaro pagrindą abejoti pareiškėjos argumentų tikrumu. Įvertinęs tai, kad mokesčių administratorius, atlikęs I. Ž. tėvų – A. Ž. ir N. Ž., pareiškėjos buvusio sutuoktinio V. K. ir pareiškėjos motinos pajamų (išlaidų) tyrimą nustatė, kad minėti asmenys neturėjo finansinių galimybių perduoti pareiškėjos šeimai, ginčo sumų ( atitinkamai 220 000 Lt, 180 000 Lt ir 20 000 Lt), teismas darė išvadą, kad nėra jokių įrodymų, jog pinigų davėjai realiai disponavo nurodyto dydžio pajamomis ir kad pareiškėja su sutuoktiniu šias pajamas gavo paveldėjimo teisės liudijimų, dovanojimo sutarčių pagrindu.
32. Kaip neįrodytus teismas atmetė pareiškėjos argumentus, jog V. Š. ir A. D. paskolos realiai nebuvo suteiktos, todėl nepriskirtinos I. Ž. išlaidoms. Įvertinęs yloje esančias notaro patvirtintas 2012 m. gegužės 23 d. paskolų sutartis Nr. 1378 ir Nr. 1379, notariškai patvirtintus jų pakeitimus, I. Ž., A. D. ir V. Š. paaiškinimus, jų pateikimo aplinkybes, teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pagrįstai minėtas paskolų sumas priskyrė I. Ž. išlaidoms, o pareiškėjos papildomai pateikti paskolų gavėjų paaiškinimai laikytini gynybine versija. Dėl pateiktų paaiškinimų nenuoseklumo ir įrodymų stokos, teismas pagrįsta pripažino mokesčių administratoriaus išvadą neįtraukti į mokesčių mokėtojų pajamas I. Ž. atkurtų indėlių, išlaidomis laikyti M. T. 2007 m. gruodžio 7 d. pervestą 35 000 Eur sumą. Teismas iš esmės pritarė Komisijos atliktam vertinimui dėl I. Ž. gautų pajamų (patirtų išlaidų) paskirstymo buvusiai sutuoktinei (A. Ž.) ir pareiškėjai.
33. Teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius nagrinėjamo mokestinio ginčo atveju detaliai pagrindė pareiškėjai pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, kaip tai nustato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, o pareiškėja iš esmės nepateikė jokių minėtus duomenis ir jų pagrindu nustatytas faktines aplinkybes bei padarytas išvadas paneigiančių objektyvių įrodymų. Remdamasis ištirtų rašytinių įrodymų visuma, teismas darė išvadą, kad skundžiami sprendimai yra pagrįsti ir teisėti, o pareiškėjos skundas nepagrįstas, todėl atmetamas.
III.
34. Pareiškėja R. Ž. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. liepos 5 d. sprendimą, panaikinti Komisijos, VMI ir Vilniaus AVMI sprendimus.
35. Pareiškėja apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, susijusiais su jos ir sutuoktinio I. Ž. patirtų išlaidų ir gautų pajamų apskaičiavimo nepagrįstumu, kuriuos buvo nurodžiusi skunde pirmosios instancijos teismui, ir papildo, kad teismas pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 87 straipsnio 4 dalies reikalavimus nemotyvavo savo sprendimo. Pareiškėjos teigimu, teismo sprendimo motyvuojamoje dalyje išdėstyti argumentai yra analogiški argumentams, nurodytiems skundžiamame Komisijos sprendime. Teismas perrašė šį sprendimą ir nepasisakė iš esmės dėl nei vieno pareiškėjos skunde nurodyto argumento, sprendimą priėmė neįsigilinęs į bylos aplinkybes, į skundo motyvus, todėl toks pirmosios instancijos teismo sprendimas neatitinka teismo, kaip teisingumą vykdančios institucijos, pareigos išspręsti bylą iš esmės ir priimti motyvuotą sprendimą.
36. Pareiškėja pastebi, kad pirmosios instancijos teismas sprendime pasisakė dėl to, ko pareiškėja neginčijo (dėl UAB „Uksma" ir UAB „Amber Forest" išmokėtų sumų už medienos pardavimą), pažodžiui perrašė Komisijos sprendimo motyvus dėl esminių pareiškėjos skundo argumentų, t. y. dėl pajamų apmokestinimo pagal FAPMLĮ, pajamų, gautų iš A. Ž., N. Ž. ir V. K. nepripažinimo, I. Ž. grynųjų pinigų likučio nustatymo po skyrybų su pirmąja žmona A. Ž.. Šie klausimai buvo esminiai, nes nuo to priklauso mokesčio bazė, todėl teismas privalėjo pasisakyti dėl šių aplinkybių, pateikti savarankišką teisinį vertinimą bei įvertinti mokesčių administratoriaus veiksmų teisėtumą padarant galutines išvadas.
37. Pareiškėjos teigimu, skunde, skunde ir teismo posėdžio metu buvo keliamas klausimas dėl įrodymų vertinimo, būtent dėl paskolos suteiktos M. T., A. D. ir V. Š. paaiškinimų. Pareiškėjos atstovas pirmosios instancijos teismo posėdžio metu pažymėjo, kad visi nurodyti asmenys gali atvykti į teismą ir duoti parodymus teisme, atsakyti į klausimus. Pareiškėja atskirai prašymo dėl to nereiškė ir paliko tai spręsti teismui savo nuožiūra. Teismas šiuo klausimu sprendime iš viso nepasisakė, t. y. nenurodė, kodėl teismo nuomone, papildomi įrodymai neturi būti renkami, nors sprendime konstatavo, kad rašytiniai paaiškinimai yra nepakankami. Pareiškėja teigia, kad pirmosios instancijos teismas pažeidė ABTĮ įtvirtintus tyrimo ir betarpiškumo principus.
38. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjos apeliacinį skundą prašo jį atmesti. Atsakovas atsiliepimą į apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiai argumentais, kuriuos nurodė atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui.
k o n s t a t u o j a:
IV.
40. Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „Teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų.“ Šis teisinis reglamentavimas reiškia, kad apeliacinio skundo turinys, t. y., apeliaciniu skundu ginčijamos pirmosios instancijos teismo nustatytos faktinės aplinkybės bei padarytos teisinę reikšmę turinčios išvados, apsprendžia bylos nagrinėjamos apeliacine tvarka, ribas.
41. Pareiškėjos apeliacinis skundas iš esmės grindžiamas dviem aspektais: dėl procesinių teisės normų pažeidimo, pasireiškusio tuo, kad teismas iš esmės perrašė Komisijos sprendimo motyvus ir dėl netinkamo faktinių aplinkybių vertinimo bei neteisingo materialinės teisės normų taikymo.
42. Iš bylos matyti, kad pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvuojamoje dalyje išdėstyti argumentai iš esmės yra identiški argumentams, nurodytiems skundžiamame Komisijos 2017 m. balandžio 24 d. sprendime ( t. 1, b. l. 13-31, žr. pvz., Komisijos sprendimo 15-17 p. ir teismo sprendimo 6-9 p.). Taigi pirmosios instancijos teismas, atmesdamas pareiškėjos skundą, iš esmės nevertino pareiškėjos skunde nurodytų aplinkybių (skundo pagrindo), o perrašė minėto Komisijos sprendimo motyvus dėl įrodymų vertinimo ir byloje taikytinų teisės normų taikymo ir aiškinimo.
43. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86 straipsnio 2 ir 3 dalis „Priimdamas sprendimą, administracinis teismas įvertina teismo posėdyje ištirtus įrodymus, konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas (prašymas, pareiškimas) yra tenkintinas. Skundas (prašymas, pareiškimas) gali būti tenkinamas visiškai ar iš dalies. Teismo sprendime turi būti atsakyta į visus pareiškėjo pareikštus pagrindinius reikalavimus.“
44. Teisėjų kolegijos nuomone, toks bylos išsprendimas, kai teismas argumentuotai nevertina skundžiamo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo, o tokį sprendimą pripažįsta teisėtu ir pagrįstu remdamasis vien tik argumentais, išdėstytais skundžiamame sprendime, nėra teisingumo vykdymas. Tokia situacija gali būti prilyginama atvejui, kai teismo sprendimas yra be motyvų (ABTĮ 146 str. 2 d. 5 p.).
45. Dėl šių priežasčių konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, pažeidė ir netinkamai taikė procesines teisės normas ir dėl šios pažaidos galėjo būti neteisingai išspręsta byla, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas naikintinas, o byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 straipsnio 1 dalies 1 punktas, 146 straipsnio 2 dalis).
46. Šis bylos išsprendimo būdas nulemia ir tai, kad nėra tikslinga tenkinti pareiškėjos apeliacinio skundo prašymo dėl žodinio bylos nagrinėjimo bei papildomų įrodymų (liudytojų apklausos) ištyrimo.
47. Pažymėtina, kad byloje nagrinėjamus teisinius santykius reglamentuoja Gyventojų pajamų mokesčio įstatymas, Mokesčių administravimo įstatymas bei kiti teisės aktai susiję su jų įgyvendinimu. Todėl byloje teisinę reikšmę turinčių aplinkybių vertinimas ir materialinės teisės normų taikymas turi būti atliekamas, atsižvelgiant į šių teisės aktų nuostatas.
48. Pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatas asmuo gavęs arba uždirbęs pajamų (bet kokia jų forma) privalo jas deklaruoti, apskaičiuoti ir sumokėti, o jų teisingumui pagrįsti turi turėti visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentus, sandorius ir pan.. (2; 3; 5; 19; 24; 25 str.). Šis teisinis reglamentavimas reiškia, kad Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatyti privalomi apskaitos dokumentai, įrodymų vertinimo prasme yra pirminiai ir leistini įrodymai, kuriais remdamasis asmuo gali pagrįsti savo pajamų ir išlaidų šaltinius, jų pobūdį bei teisėtumą.
49. Šia prasme įvairios civilinio teisinio pobūdžio sutartys dėl atitinkamų lėšų gavimo, Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo taikymo prasme, nėra pirminiai ir tiesioginiai įrodymai, neginčijamai patvirtinantys atitinkamų lėšų gavimo faktą. Tokio pobūdžio sutartys tik sudaro pagrindą prielaidai, kad asmuo galėjo gauti atitinkamų lėšų pagal šiuos sandorius, tačiau jos pačios savaime neįrodo, kad asmuo iš tikrųjų šias lėšas ir gavo ir jomis disponavo.
50. Tokiais atvejais realus lėšų gavimo/negavimo faktas tampa įrodinėjimo dalyku, kuris gali būti įrodinėjamas bei paneigiamas visomis leistinomis priemonėmis (tiek tiesioginiais, tiek netiesioginiais įrodymais), šiuos įrodymus vertinant pagal bendrąsias įrodymų vertinimo taisykles. Todėl tokiais atvejais nustatymas aplinkybės, ar asmuo gavo/negavo atitinkamas lėšas, ar jos apmokestinamos GPM, ar ne, priklauso nuo konkrečių bylos aplinkybių, joje surinktų įrodymų visumos ir pan. (žr., pvz., Administracinė byla Nr. A-438-1097/2009; Administracinė byla Nr. A-438-721/2010; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-442-1111/2011; 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015; 2017 m. sausio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2342-442/2016 ir kt.).
51. Visa tai apsprendžia ir byloje įrodinėtinų aplinkybių pobūdį bei apimtį, o būtent, asmuo turi įrodyti, kad jis pagal civilinio teisinio pobūdžio sandorius realiai gavo GPM nepamokestinamas lėšas, o mokesčių administratorius atitinkamai turi įrodyti, kad asmuo šių lėšų pagal jo nurodomus sandorius negavo; kad jų kilmė ir pobūdis yra kitokie ir pan..
52. Byloje nagrinėjamu atveju, įrodymų vertinimui yra reikšmingos ir Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo nuostatos, nes byloje yra vertinamos aplinkybės, susijusios su pareiškėjos ir jos sutuoktinio I. Ž. patirtų išlaidų ir gautų pajamų apskaičiavimu iki 2005 m. gegužės 1 d..
53. Pagal Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 3 ir 4 straipsnių nuostatas Lietuvos gyventojas iki 2005 m. gegužės 1 d. tik pateikęs deklaraciją, ir joje deklaravęs duomenis apie turtą, kurį jis turėjo 2003 m. gruodžio 31 d., galėjo grįsti vėlesnius kito turto įsigijimus. Ir priešingai, asmuo neatlikęs tokių veiksmų negalėjo grįsti vėlesnių turto įsigijimų lėšomis, kurias įgijo iki 2003 m. gruodžio 31 d..
54. Santykyje su įrodymais, numatytais Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme ir Buhalterinės apskaitos įstatyme, Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (FR0593) duomenys apie asmens turėtas 2003 m. gruodžio 31 d. lėšas, yra tik tas įrodymas, kuris patvirtina teisiškai reikšmingą aplinkybę, jog asmuo 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo atitinkamą turtą (lėšas). Tačiau jis pats savaime neįrodo fakto, kad turtas, kuris yra įsigytas po 2003 m. gruodžio 31 d., yra įgytas už šias lėšas.
55. Atkreiptinas dėmesys ir į tai, kad pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 5 straipsnio 1 dalį „Pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos.“. Tai reiškia, kad mokestine teisine prasme yra reikšmingos tos aplinkybės, kurios susijusios su asmens pajamų gavimu ir jų apmokestinimu, o sandorių, kuriais remiantis gautos šios pajamos, vertinimas civiline teisine prasme, nėra šio teisinio santykio reguliavimo dalykas.
56. Dėl ko, byloje nagrinėjamu atveju, 2010 m. sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis tarp I. Ž. ir V. L., visų pirma turėtų būti įvertinta mokestine teisine prasme, nustatant ar I. Ž. iš šio sandorio gavo atitinkamų pajamų, ar ne, ar turėjo šias lėšas 2012 – 2014 m. įsigydamas kitą turtą ir pan.. Šio sandorio vertinimas išimtinai tik civiline teisine prasme, yra nepakankamas, nes pasisakant, kad šis sandoris galbūt yra negaliojantis dėl Civilinio kodekso atitinkamų normų pažeidimo, nėra išsprendžiamas apmokestinamų/neapmokestinamų pajamų gavimo/ negavimo klausimas.
57. Administracinių bylų teisenos įstatymo 87 straipsnio 4 dalyje nustatyti reikalavimai, kuriuos turi atitikti teismo sprendimo motyvuojamoji dalis, o būtent, joje turi būti nurodomos teismo nustatytos bylos aplinkybės; įrodymai, kuriais grindžiamos teismo išvados; argumentai, dėl kurių teismas atmeta kuriuos nors įrodymus; įstatymai, kuriais teismas vadovavosi, nuorodos į konkrečias normas, kurios buvo taikomos.
58. Šis teisinis reguliavimas lemia, kad iš naujo nagrinėjant bylą ir tikrinant skundžiamų sprendimų teisėtumą bei pagrįstumą, turi būti laikomasi minėtų reikalavimų, t. y., turi būti ištiriami įrodymai bei atitinkamai įvertinami tiek pareiškėjos nurodomi, tiek atsakovo, kaip atsikirtimai, pateikiami argumentai, padarant galutines išvadas dėl šių argumento pagrįstumo.
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Pareiškėjos R. Ž. apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.
Panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. liepos 5 d. sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
Nutartis neskundžiama.